Exame CFC: Desvendando os conceitos da prova – Parte III

Queridas e queridos futuros contadores, chegamos ao quinto artigo desta série, dedicada a seu sucesso no Exame de Suficiência do CFC.  Então, vamos dar continuidade à nossa conversa sobre a Estrutura Conceitual Para Relatório Financeiro – NBC TG EC. 

Neste artigo, vamos analisar mais dois capítulos da Estrutura Conceitual: (a) Reconhecimento e Desreconhecmento de elementos das demonstrações; (b) Mensuração de elementos das demonstrações.

Reconhecimento e Desreconhecmento de elementos das demonstrações

O reconhecimento de elementos nas demonstrações contábeis consiste no processo de captação de informações e sua escrituração nos livros contábeis, que tem como efeito a representação do elemento nas demonstrações contábeis, que nada mais são do que resumos estruturados das informações constantes da escrituração.  Portanto, o reconhecimento implica um vínculo entre o elemento reconhecido e as demonstrações contábeis.

Considerando o método das partidas dobradas, temos que o reconhecimento de receita deve ser simultâneo ao reconhecimento, ou aumento, de um ativo; ou ao desreconhecimento, ou redução, de um passivo.  Aliás a combinação deles também pode ocorrer.

Ainda, considerando o método das partidas dobradas, temos que o reconhecimento de despesa deve ser simultâneo ao reconhecimento, ou aumento, de um passivo; ou ao dereconhecimento, ou redução, de um ativo.  Da mesma forma, a combinação deles também pode ocorrer.

Importante lembrar que somente itens que atendam a definição de ativo, passivo e Patrimônio Líquido devem ser reconhecidos.  Além disso, é necessário que o reconhecimento gere informação útil (ou seja, como já vimos, informação relevante e fidedigna). Por fim, o custo deve ser considerado, frente aos benefícios da informação gerada, pois, se o benefício da informação for grande, ela pode ser considerada relevante mesmo que seu custo seja alto.  Por outro lado, o não reconhecimento de um item deve ser referido em nota explicativa.

O desreconhecimento nada mais é do que a retirada de parte ou da totalidade do elemento das demonstrações. 

Saliente-se que, para um ativo, o desreconhecimento deve ocorrer quando a entidade perde o controle do recurso.  Já, para um passivo, normalmente o desreconhecimento deve ocorrer quando a entidade não tiver mais uma obrigação presente.

Tanto para ativos, quanto para passivos, o objetivo do dereconhecimento é representar fidedignamente o patrimônio, após a ocorrência do correspondente evento ou transação.  Assim, caso o elemento patrimonial não tenha totalmente expirado, sido consumido, recebido, executado ou transferido, deve-se continuar a reconhecer o elemento como “componente retido”.  Isso ocorre quando a entidade mantem exposição a variações no valor do elemento, como é o caso das conhecidas duplicatas descontadas, ou transfere o elemento apenas para outro atuar em seu nome, como é o caso da entrega de bens em consignação.

Mensuração de elementos das demonstrações

A mensuração de elementos patrimoniais consiste em sua quantificação, em termos monetários.  Isso exige a seleção de uma base de mensuração, que deve ser coerente com as características qualitativas da informação e as respectivas restrições de custo, conforme deve ser determinado, especificamente, para cada item, na respectiva Norma Brasileira de Contabilidade.

Pois bem, existem somente DUAS bases de mensuração: (a) o custo histórico e (b) o valor atual.

O custo histórico corresponde à informação derivada do preço da transação ou do evento que deu origem ao item reconhecido.  Em outras palavras, nada mais é do que o valor original.

Para ativos, o custo histórico corresponde ao valor dos custos incorridos em sua aquisição ou criação, acrescido dos custos de transação (que são os custos incrementais, que somente ocorrem caso a operação principal ocorra e que são decorrentes de uma decisão da entidade, como, por exemplo, um corretor para auxiliar na compra de um ativo).  Já, para passivos, o custo histórico corresponde ao valor da contraprestação recebida, menos os custos de transação.

Tanto para ativos, quanto para passivos, se a transação de aquisição não for uma transação de mercado (por exemplo, uma compra realizada entre uma controladora e sua controlada) atribui-se o custo atual, ou seja, o valor de mercado na data, ao elemento, e esse valor passa a ser o custo histórico.

Como regra geral, o custo histórico não deve ser alterado enquanto o correspondente elemento patrimonial estiver reconhecido nas demonstrações contábeis.  Contudo, temos algumas exceções para os ativos: (a) sua redução por consumo parcial, (b) no caso de direitos a receber, sua redução por pagamentos recebidos, (c) a redução ao valor recuperável, conforme é determinado pela NBC TG 01, e (d) seu aumento por juros, notadamente no caso de ativo qualificável, nos termos da NBC TG 20.  Também, temos algumas exceções para os passivos: (a) sua redução pelo cumprimento da obrigação, geralmente em decorrência de pagamento e (b) o aumento do valor da obrigação, por juros incorridos.

O valor atual corresponde à informação atualizada, para refletir as condições do ativo, ou do passivo, na data da apresentação da demonstração contábil (referida, no texto da Estrutura Conceitual, como data da mensuração).  Importante registrar que o valor atual se subdivide em três categorias (a) o valor justo, (b) o valor em uso de ativo ou de cumprimento de passivo e (c) o custo corrente.

O valor justo é o preço que seria recebido pela venda de ativo ou que seria pago pela transferência de passivo em uma transação ordenada entre participantes do mercado, na data da mensuração.  Portanto, o valor justo expressa uma expectativa dos participantes do mercado, ou seja, as premissas que eles utilizariam para precificação do ativo.  Isso pode ser feito, nos termos da NBC TG 46, de forma direta, pela mera observação de preços em um mercado ativo (por exemplo, a bolsa de valores) ou de forma indireta, por estimativas de fluxos de caixa futuros, considerando possíveis variações decorrentes de incertezas inerentes a esses fluxos, o valor do dinheiro no tempo e outros fatores.

Importante colocar que o valor justo não é influenciado pelos custos de transação.  Isso, porque os custos de transação são decisões da entidade e não decorrem de expectativas do mercado.  Assim, nesse caso, os custos de transação são diretamente levados ao resultado.

O valor em uso, para um ativo, é o valor presente dos fluxos de caixa (ou outros benefícios) esperados para seu uso e alienação final.  Já, o valor de cumprimento, para um passivo, é o valor presente do caixa que se espera transferir para cumprimento da obrigação.  Repare que esses são valores que refletem premissas específicas da entidade e não aquelas dos participantes do mercado.

Importante registrar que os custos de transação incorridos na aquisição não influenciam o valor em uso ou de cumprimento, porque não influenciam o benefício esperado pelo uso do ativo, ou o valor a ser pago para cumprimento da obrigação.  Porém, os custos de transação incorridos na baixa do elemento patrimonial, notadamente na alienação de um ativo, são considerados, porque influenciam o benefício esperado.

Por fim, o custo corrente é o preço de reposição.  Para um ativo, corresponde à contraprestação que seria paga para sua reposição na data da mensuração, mais custos de transação.  Por outro lado, para um passivo, o custo corrente corresponde à contraprestação a ser recebida na data da mensuração, menos custos de transação.

Mesmo com a definição simples, a aplicação do custo corrente nem sempre é fácil, porque há situações em que ele não pode ser determinado diretamente, devendo ser utilizadas técnicas indiretas.  Esse é o caso de ativos usados, para os quais deve ser considerado, inicialmente, o preço de ativos novos e, em seguida, deve ser feito um ajuste, para refletir a condição atual do ativo.

Por fim, a mensuração do Patrimônio Líquido, das Receitas e das Despesas não é feita diretamente, pois depende da mensuração dos correspondentes ativo e passivo reconhecidos.

Isso é decorrente da aplicação do método das partidas dobradas que, conforme vimos, implica uma relação entre ativos ou passivos e o Patrimônio Líquido, Receitas ou Despesas. 

Repare que o valor a ser atribuído ao Patrimônio Líquido, de acordo com sua própria definição, nada mais é do que o valor contábil dos ativos reconhecidos, deduzido do valor contábil dos passivos reconhecidos.  E o mesmo vale para as Receitas, definidas como aumentos do valor do Patrimônio Líquido, ocorridos durante um determinado período, e para as Despesas, definidas como reduções do valor do Patrimônio Líquido, ocorridas no mesmo período.

Bem, amigos, essa foi a nossa conversa de hoje.  No próximo artigo, finalizaremos nossas conversas sobre a Estrutura conceitual.  Espero e desejo que essas informações sejam decisivas para seu sucesso no Exame de Suficiência do CFC, que se aproxima, e que sejam úteis em sua atuação futura, seja como profissional, Contador, seja como candidato em concurso na área Fiscal ou de Controle, como eu um dia fui.

Um grande abraço, bons estudos e sucesso!

Professor Luiz Eduardo