Você sabe o que são tributos de natureza vinculada e de destinação vinculada?

O assunto tratado se refere a temas insertos nas disciplinas de Direito Tributário e de Direito Constitucional. As lições primordiais são extraídas de nosso ordenamento jurídico quando da leitura do art. 150, § 7º e art. 167, inciso IV, ambos da Constituição Federal de 1988, bem como do art. 16, da Lei n. 5.172/1966 (Código Tributário Nacional).
Para melhor fixação do tema, vejamos os dispositivos mencionados:
CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988
“Art. 150. (…)
§ 7º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)
“Art. 167. São vedados:
IV – a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa, ressalvadas a repartição do produto da arrecadação dos impostos a que se referem os arts. 158 e 159, a destinação de recursos para as ações e serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino e para realização de atividades da administração tributária, como determinado, respectivamente, pelos arts. 198, § 2º, 212 e 37, XXII, e a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita, previstas no art. 165, § 8º, bem como o disposto no § 4º deste artigo; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)”
LEI N. 5.172/1966 (CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL)
“Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”.
Em verdade, antes de qualquer outra explicação, aqui cabe uma de fundamental importância para atingirmos o entendimento do enunciado deste artigo.
É que há uma distinção entre a classificação dos tributos feita pelo critério dos elementos materiais da hipótese de incidência e aquela feita pelo critério da destinação da arrecadação proveniente dos respectivos tributos.
Explicando melhor: há diversas maneiras de se classificar os tributos componentes de nosso sistema tributário nacional. Entre elas há duas que causam certa confusão pela similaridade da nomenclatura usada (em virtude da palavra “vinculado”), senão vejamos quais são elas:

classificação do tributo quanto à hipótese de incidência, podendo ser “VINCULADO” (também chamados de tributos retributivos) ou “NÃO VINCULADO” (também chamados de tributos contributivos);
classificação do tributo quanto à destinação do produto de sua arrecadação, podendo ser de “ARRECADAÇÃO VINCULADA” e de “ARRECADAÇÃO NÃO VINCULADA”.

Muito bem. Visto isso, e abordando o tema da segunda classificação acima indicada (tributos de destinação vinculada e de destinação não vinculada, no que toca ao produto de suas arrecadações), cabe chamar atenção, primeiramente, ao fato de que o art. 167, inciso IV, da CF/1988, está expressamente dizendo que os impostos, como espécie de tributo que são, inserem-se no conceito de “arrecadação não vinculada”, na medida em que o produto de sua arrecadação não poderá, em regra, ser destinado à qualquer órgão, fundo ou despesa específica.
Excetuam-se dessa regra, unicamente, as destinações orçamentárias provenientes da repartição das receitas tributárias aos entes federativos estaduais e municipais, bem como as destinações impostas pela norma constitucional às ações e aos serviços públicos de saúde, para manutenção e desenvolvimento do ensino, para a administração tributária e, por fim, para a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita.
De outro lado – e agora tratando do foco de nosso artigo, qual seja a classificação dos tributos quando à hipótese de incidência, isto é, vinculados ou não vinculados – podemos observar que o art. 150, § 7º, da CF/1988, quando diz que somente os tributos qualificados como impostos e contribuições é que poderão ser objeto da chamada “substituição tributária para frente ou subsequente”, está, indiretamente, dizendo que taxas e contribuições de melhoria são tributos de natureza vinculada.
Como veremos, esses tributos dependem de uma atividade estatal específica. Assim, sua cobrança pelo Estado somente pode ocorrer quando tal atividade se concretizar no mundo jurídico ou, ao menos, ser posta em potencial disponibilidade ao contribuinte.
Logo, a norma constitucional nunca poderia mesmo impor a um determinado “sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento” de uma taxa ou contribuição de melhoria justamente porque os fatos geradores desses tributos nunca ocorrem “posteriormente”, como consta da letra do art. 150, § 7º, da CF/1988. Tal medida atentaria contra a lógica e a natureza de tais espécies tributárias, as quais exigem sempre uma atual e imediata contraprestação do Estado.
Noutro giro da classificação quando à hipótese de incidência, temos o art. 16, do Código Tributário Nacional, o qual expressa que os impostos possuem natureza NÃO VINCULADA no que toca às suas hipóteses de incidência. Isso fica muito claro quando a lei tributária diz que os impostos não estão atrelados a qualquer “atividade estatal específica”.
Para fundamentar, portanto, sua cobrança, o Estado não precisa específica e individualmente prestar algum tipo de atividade para o sujeito passivo da exação. Ora, aqueles que geram “renda e proventos de qualquer natureza”, conforme art. 153, inciso III, da CF/1988, pagarão o imposto, independentemente de qualquer ato estatal ao contribuinte da exação, pois nesses adentram na norma-matriz tributária da exação (que não depende de um fato estatal, mas sim de um fato do contribuinte).
Se um determinado hospital do SUS, por exemplo, não funcionar regularmente ou mesmo permitir, por negligência, que um paciente morra em seus corredores por falta de atendimento, o imposto de renda continuará a ser exigido ao contribuinte lesado. Obviamente que a situação narrada encontrará proteção no art. 37, § 6º, de nossa Constituição, mas, no campo tributário, nada muda quanto à possibilidade de continuidade de cobrança do imposto, justamente por ser esse um tributo de natureza NÃO VINCULADA a uma atividade estatal específica.
Repito: a existência de renda ou provento de qualquer natureza é um FATO DO CONTRIBUINTE e não um FATO ESTATAL. Assim sendo, os tributos de natureza não vinculada escoram-se em fatos jurídicos que se emanam do próprio universo jurídico do sujeito passivo do tributo, enquanto que os tributos de natureza não vinculada estão intimamente ligados a um fato jurídico-administrativo que se pratica no âmbito da Administração Pública.
Como maior exemplo de espécie de tributo cuja natureza é vinculada, podemos citar a TAXA. A natureza vinculada da taxa pode advir da prestação de um serviço público divisível e específico ao contribuinte, o que delineia, como vimos, a ocorrência de uma atividade estatal específica.
A hipótese de incidência da taxa é “sempre e necessariamente um fato produzido pelo Estado, na esfera jurídica do próprio Estado, em referibilidade ao administrado” (ATALIBA, Geraldo. Sistema tributário na Constituição de 1988. Revista de Direito Tributário, 51/140), ou “uma atuação estatal diretamente referida ao contribuinte“, que “pode consistir ou num serviço público ou num ato de polícia” (CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de direito constitucional tributário. 2. ed. RT, 1991. p. 243). [ADI 447, rel. min. Octavio Gallotti, voto do min. Carlos Velloso, j. 05/06/1991, P, DJ de 05/03/1993.]
Portanto, em síntese quanto ao que vimos até aqui: dentro da classificação tributária relativa à hipótese de incidência, os impostos possuem natureza NÃO vinculada, enquanto que as taxas possuem natureza vinculada.
Vejamos adiante o mesmo estudo em relação às tarifas, ao preço público e às contribuições de melhoria.
Primeiramente, quanto aos conceitos de tarifa e preço público, há certa divergência na doutrina sobre a sinonímia, ou não, dessa nomenclatura. Para uns, preço público e tarifa são a mesma coisa (eis que igualmente derivam da contraprestação de determinado serviço no bojo de um regime jurídico contratual); para outros, o conceito de preço público, como o próprio nome já induz, seria elegível apenas quando o Estado fosse o sujeito ativo da exação (por meio de empresas públicas ou sociedades de economia mista prestadoras de serviço público, na forma do art. 175, caput, primeira parte, da CF/1988), de modo que tarifa seria nomenclatura que remanesceria tão somente quando a prestação do serviço público fosse executada por um delegatário do Estado (exemplo: concessionária que explora uma determinada rodovia federal, o que se confirma até mesmo na literalidade da Lei n. 10.233/2001, que sem seu art. 26, § 2º, menciona a expressão “tarifa do pedágio”).
Veja-se que na jurisprudência do Supremo Tribunal Federal também se encontram julgados que tratam dos conceitos como se fossem sinônimos, em nada distinguindo o fato de ser ou não pessoa jurídica integrante da Administração Pública indireta, tal como o que se vê no trecho abaixo colacionado:

“A despesa com porte de remessa e retorno não se enquadra no conceito de taxa judiciária, uma vez que as custas dos serviços forenses se dividem em taxa judiciária e custas em sentido estrito. Precedente: AI 309.883 ED, rel. min. Moreira Alves, Primeira Turma, DJ de 14-6-2002. O porte de remessa e retorno é típica despesa de um serviço postal, prestado por empresa pública monopolística e, assim, remunerado mediante tarifas ou preço público. Precedente: AI 351.360 QO, rel. min. Sepúlveda Pertence, Primeira Turma, DJ de 7-6-2002. O art. 511 do CPC dispensa o recolhimento dessa despesa processual por parte do INSS, pois se trata de norma válida editada pela União, a quem compete dispor sobre as receitas públicas oriundas da prestação do serviço público postal.

[RE 594.116, rel. min. Edson Fachin, j. 03/12/2015, P, DJE de 05/04/2016, Tema 135.]
Já em outro julgado, pode-se perceber que houve particularização do termo “tarifa” apenas para o caso de se tratar de prestação de serviço público por meio de concessionárias de serviço público, tal como anotamos acima.
Vejamos:
O sistema federativo instituído pela CF de 1988 torna inequívoco que cabe à União a competência legislativa e administrativa para a disciplina e a prestação dos serviços públicos de telecomunicações e energia elétrica (CF, arts. 21, XI e XII, b, e 22, IV). A Lei 3.449/2004 do Distrito Federal, ao proibir a cobrança da tarifa de assinatura básica “pelas concessionárias prestadoras de serviços de água, luz, gás, TV a cabo e telefonia no Distrito Federal” (art. 1º, caput), incorreu em inconstitucionalidade formal, porquanto necessariamente inserida a fixação da “política tarifária” no âmbito de poderes inerentes à titularidade de determinado serviço público, como prevê o art. 175, parágrafo único, III, da Constituição, elemento indispensável para a preservação do equilíbrio econômico-financeiro do contrato de concessão e, por consequência, da manutenção do próprio sistema de prestação da atividade.
[ADI 3.343, rel. p/ o ac. min. Luiz Fux, j. 01/09/2011, P, DJE de 22/11/2011.]
Nada obstante tal divergência relativa à nomenclatura para cada caso, o que nos importa para o momento é perceber que tanto a tarifa quanto o preço público não são tributos, mas sim rubricas que se inserem no contexto de receitas públicas ORIGINÁRIAS (pois decorrem da exploração de algum bem público ou da prestação de algum serviço delegável). Lembre-se: os tributos são receitas públicas DERIVADAS, pois decorrem da compulsoriedade da exação sobre determinada parcela do patrimônio privado.
Essas percepções sobre o conceito de tarifa e preço público ficaram assentadas na resolução do Tema 46 do Supremo Tribunal Federal, com repercussão geral reconhecida e julgada, nos seguintes termos:
“Os encargos de capacidade emergencial e de aquisição de energia elétrica emergencial, instituídos pela Lei 10.438/2002, não possuem natureza tributária. Encargos destituídos de compulsoriedade, razão pela qual correspondem a tarifas ou preços públicos. Verbas que constituem receita originária e privada, destinada a remunerar concessionárias, permissionárias e autorizadas pelos custos do serviço, incluindo sua manutenção, melhora e expansão, e medidas para prevenir momentos de escassez. O art. 175, III, da CF autoriza a subordinação dos referidos encargos à política tarifária governamental”.
[RE 576.189, rel. min. Ricardo Lewandowski, j. 22/04/2009, P, DJE de 26/06/2009, Tema 46.]
Por fim, as contribuições de melhoria estão previstas na legislação tributária geral no art. 81, do Código Tributário Nacional, e são tributos que se destinam a fazer face ao custo de obras públicas das quais decorram valorização imobiliária. A toda evidência, caracterizam-se, pois, como sendo tributos de natureza vinculada e dependem de uma atividade estatal específica do Estado.
(FUNCAB/2014/PC-RO/Delegado de Polícia) QUESTÃO 46 – O tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte, denomina-se:
a) taxa.
b) contribuição de melhoria.
c) imposto.
d) preço público.
e) tarifa.
Letra c.
REFERÊNCIAS
BRASIL. Constituição Federal de 1988. Disponível em:<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto-lei/Del2848.htm.
ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário. 11ª ed. Rev. E atual. São Paulo: JusPodium, 2017.
RAMOS TAVARES, André. Curso de Direito Constitucional. 10ª Edição, Revista e Atualizada, Editora Saraiva – São Paulo, p. 104.
GAGLIANO, Pablo Stolze. Novo Curso de Direito Civil. 14ª Edição, revista, atualizada e ampliada. Editora Saraiva – São Paulo.
Professor Frederico Pereira Martins

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